Оценочные резервы учетного характера обеспечивают

Оценочные обязательства предприятия

Отражение оценочных обязательств в бухучете является обязательным. Чаще всего бухгалтерами фиксируется резерв по оплате отпускных. Но это не единственный случай, когда нужно учитывать рассматриваемые обязательства. Фиксируются они только в отчетности. В налоговой декларации резервы фигурировать не будут.

Что собой представляет оценочное обязательство?

Оценочные обязательства (ОО) – это имеющееся обязательство предприятия, которое отличается неопределённой суммой или сроком осуществления. При его наличии необходимо создать резерв.

Если показатель не будет фигурировать в отчётности, это приведёт к завышению чистой прибыли. По этой причине бухгалтерская отчётность не даст объективных сведений о положении предприятия. Все это может привести к негативным последствиям: увеличение дивидендов и ухудшение финансового состояния организации.

Оценочные обязательства существенно отличается от прочих резервов. Рассмотрим примеры:

1. Предприятие планирует ремонтировать оборудование, на это потребуются средства. Под них резерв оценочных обязательств создаваться не будет, так как ремонтные работы обязанностью организации не являются. Предприятие может передумать в осуществлении ремонта.
2. Резерв также не нужно организовывать при наличии обычных обязательств. Предприятие заказало товар. Продукция пришла, однако компания не оплатила услуги контрагента. В данном случае резерв оценочных обязательств создаваться не будет, так как имеющаяся задолженность является кредиторской. Она не соответствует важному признаку оценочного обязательства – неопределенность суммы и сроков. В данном примере компания знает, сколько средств она должна и в какой срок их необходимо возвратить.
3. Предполагаемые обязательства и оценочные резервы отличаются между собой. Последние представляют собой корректирование балансовых показателей активов, связанное с получением новых сведений. Оценочные резервы создаются при наличии сомнительных задолженностей, понижение стоимости МПЗ, снижение цен на финансовые вклады. Данные показатели не отражаются в балансе. Рассматриваемые же показатели будут зафиксированы в пассиве баланса.
4. Резервы, которые создаются на основе нераспределенных доходов, также не будут отнесены к оценочным обязательствам.

При фиксировании ОО часто возникают затруднения. Для предупреждения ошибки важно отличать оценочное обязательство от других видов резервов.

Возникновение оценочных обязательств

Оценочные обязательства могут появиться вследствие следующих факторов:

• Решения суда или договоренности с соответствующими условиями. К примеру, компания заключает со своими клиентами договор, по которому, в случае оказания услуг с недостаточным качеством, деньги будут возвращены. Обычно претензии у клиентов возникают, поэтому имеет смысл создать резерв. Это будут именно оценочные обязательства, так как существует высокая вероятность в их появлении, но точная сумма неизвестна.
• Действия, не зафиксированные в юридических документах, но обязывающие компанию к определенным обязательствам. К примеру, магазин вывесил объявление о том, что он возвращает деньги покупателям, если купленная продукция окажется некачественной. Несмотря на то, что юридически это обязательство никак не оформлено, магазин несет его последствия в связи с публичным заявлением.
• Сформирован резерв на проведение реструктуризации. Создавать его можно только при наличии следующих условий: имеется план реструктуризации, о процедуре уведомлены заинтересованные лица.
• Был заключен заведомо невыгодный договор. Руководители предприятия уверены, что понесут в связи с ним убытки. ОО нужно отразить в бухучете в том же месяце, в котором оформлен договор.

Оценочные обязательства указываются в учете только при наличии условий:

• Финансовые обязательства невозможно избежать. К примеру, компания арендует помещение, которое, по договору аренды, нужно отремонтировать. Пока ремонтные работы еще не проводятся, но избежать их не получится.
• Вероятность возникновения расходов превышает 50%.
• Есть сведения, которые позволяют оценить затраты на исполнение обязательства.

Для формирования резерва должны присутствовать все перечисленные условия. Если одно из них не выполняется, признается условное обязательство. Данный показатель не нужно фиксировать в учете. Он прописывается в пояснениях к отчету.

Учет оценочных обязательств

Оценочные обязательства фиксируются на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». Отражаться сумма может как в перечне конкретных расходов (к примеру, траты на ремонт по гарантии»), так и в списке прочих расходов.

Проводки начисления ОО будут выглядеть следующим образом:

• ДТ 20 (23, 25, 26, 44) КТ 96 «Резервы предстоящих расходов»

Погашение обязательств будет отражено следующим образом:

• ДТ 96 «Резервы предстоящих расходов» КТ 10, 76, 70, 90

Выбранные счета определяются проведенной операцией.

Пример

Предприятие участвует в судебных тяжбах. Ожидается, что ему придется выплачивать 80 000 рублей. Отражено это будет следующим образом:

• ДТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» КТ 96 «Резервы предстоящих расходов»

Было получено решение суда. Расчеты предприятия не оправдались. Организации нужно будет выплатить 100 000 рублей. Операцию можно отразить следующим образом:

• Погашение ОО: ДТ 96 «Резервы предстоящих расходов» КТ 76 «Расчеты с кредиторами», субсчет «Расчеты по претензиям». Указывается сумма операции: 20 000 рублей.
• Сумма, которую нужно доплатить: ДТ 81 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» КТ 76, субсчет «Расчеты по претензиям». Указывается сумма, которую требуется доплатить: 20 000 рублей.

Все указываемые проводки должны быть подтверждены первичной документацией. Из учета можно ясно понять, какие именно операции были осуществлены.

Нужно ли отражать оценочные обязательства в налоговом учете?

Отсутствие сведений об ОО в налоговом учете – это не ошибка. Резервы можно не указывать, так как они не влияют на размер начисляемых налогов. Данная информация не потребуется налоговым органам. Зато она пригодится банковским учреждениям, к которым обращается предприятие, или его инвесторам.

Резюме

Оценочные обязательства предполагают создание резерва. Обязательства, чтобы они были признаны оценочными, должны соответствовать ряду условий. Главные признаки – невозможность определить точные суммы начислений и сроки их погашения. Обязательства должны быть неотвратимыми. К примеру, они появляются на основании договоров с сотрудниками. Если обязательство не отвечает установленным требованиям, то учитывается оно в другом порядке. ОО фиксируются только в бухучете. Указывать их в налоговой декларации не нужно, так как предполагаемые расходы на размер налогов не влияют. Их появление в учете является обязательным.

Учет оценочных резервов

Оценочные резервы представляют собой резервный фонд, создаваемый организацией для покрытия своих рисков (убытков).

В соответствии с п.3 ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений», резервы по сомнительным долгам, резервы под снижение стоимости материально-производственных запасов (МПЗ), другие оценочные резервы – являются оценочными значениями.

Изменением оценочного значения признается корректировка стоимости актива (обязательства) или величины, отражающей погашение стоимости актива, обусловленная появлением новой информации, которая производится исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств и не является исправлением ошибки в бухгалтерской отчетности (п. 2 ПБУ 21/2008).

Резерв по сомнительным долгам.

Создание резерва по сомнительным долгам регламентируется ПБУ «По ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ» (Приказ Министерства Финансов от 29.07.1998г. №34н).

В соответствии с новой редакцией этого Положения, с отчетности за 2011 год создание оценочного резерва по сомнительным долгам стало обязательным для всех организаций.

Теперь в учетной политике организации нет нужды указывать, будет создавать организация резерв или нет. А вот порядок создания данного резерва и критерии оценки вероятности и признания долгов сомнительными, прописать нужно обязательно.

В соответствии с п. 70 ПБУ по ведению бухучета, организация создает резервы сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.

Сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

(см. текст в предыдущей редакции)

Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам.

Учет резервов по сомнительным долгам ведется на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам» обособленно по каждому сомнительному долгу, что может быть весьма трудоемким в случае большого количества контрагентов у предприятия.

Начисление созданных резервов отражается по дебету счета 91 и кредиту счета 63.

Списание сумм сомнительных долгов по истечении сроков исковой давности или по другим основаниям за счет резерва, отражается по дебету счета 63 и кредиту счета учета расчетов (60, 62, 73, 76).

В соответствии с п. 77 ПБУ по ведению бухучета, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном пунктом 70 настоящего Положения, или на увеличение расходов у некоммерческой организации.

Суммы дебиторской задолженности в бухгалтерском балансе организации отражаются за вычетом сумм резерва по сомнительным долгам.

Обратите внимание:списанные суммы дебиторской задолженности необходимо учитывать на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течение последующих пяти лет.

Утвердив в учетной политике организации для целей налогового учета порядок создания резерва по сомнительным долгам, мы можем создавать резерв и в налоговом учете (п. 3 ст. 266 Налогового кодекса РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 266 Налогового кодекса РФ, сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

При этом для резерва по сомнительным долгам в налоговом учете действуют некоторые ограничения. Так, например, в соответствии с п. 4 ст. 266 Налогового кодекса РФ, сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса.

Таким образом, в учете предприятия снова могут возникнуть временные, а в некоторых случаях и постоянные разницы в соответствии с ПБУ 18/02.

Резерв под обесценение финансовых вложений.

В соответствии с п. 38 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», организация должна проверять все свои финансовые вложения, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, на предмет их обесценения.

Если на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость финансовых вложений существенно выше их расчетной стоимости и при этом отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости финансовых вложений, то на лицо устойчивое снижение стоимости финансовых вложений (п. 37 ПБУ 19/02).

В тех случаях, когда проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, организация образует резерв под обесценение финансовых вложений. Напомним, что это обязанность, а не право организации.

Резерв создается на сумму разницы между учетной и расчетной стоимостью обесценивающихся финансовых вложений.

Для отражения резерва в бухгалтерском учете используется счет 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений». Аналитический учет по данному счету ведется по каждому финансовому вложению.

При создании резерва дебетуется счет 91 и кредитуется счет 59. При выбытии финансового вложения, по которому был создан резерв и при уменьшении сумм созданных резервов делается проводка – дебет счета 59 кредит 91.

Обратите внимание:суммы резерва под обесценение финансовых вложений не учитываются для целей налогового учета. На сумму расходов по данному резерву возникает постоянная разница и постоянное налоговое обязательство в соответствии с ПБУ 18/02.

В бухгалтерской отчетности суммовые показатели финансовых вложений отражаются за вычетом резерва под их обесценение.

Резерв под снижение стоимости материально производственных запасов.

В соответствии с п. 27 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», в случаях, если МПЗ:

полностью или частично теряют свои первоначальные качества;

учтены дороже текущей рыночной стоимости (стоимости продажи);

в бухгалтерском учете создается резерв под снижение стоимости таких МПЗ.

Этот резерв образуется за счет финансовых результатов организации и не учитывается для целей налогового учета, что влечет за собой возникновение постоянной разницы и ПНО в соответствии с ПБУ 18/02.

Резерв под снижение стоимости МПЗ образуется на сумму разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью, если последняя выше текущей рыночной стоимости.

Такой резерв учитывается на счете 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

Начисление резерва происходит по дебету 91 счета и кредиту счета 14. При выбытии МПЗ, по которому был создан резерв и при уменьшении сумм созданных резервов делается проводка – дебет счета 14 кредит 91.

Резервы могут создаваться под давно неиспользуемые организацией материалы, залежавшиеся на складе готовую продукцию и товары (10, 41 и 43 счета).

В бухгалтерской отчетности суммы резерва под снижение стоимости МПЗ уменьшают стоимость соответствующих активов на всю сумму резерва.

Обратите внимание:порядок формирования резервов под снижение стоимости МПЗ, метод определения величины резерва, нужно отразить в учетной политике для целей бухгалтерского учета (например – отсутствует движение активов в течение года, резерв создается в размере 50%, свыше года – 100%).

33. Учет оценочных обязательств:

Существует несколько категорий оценочных обязательств: Оценочные обязательства, возникающие в связи с трудовыми отношениями. Возникают у компании-работодателя. Например, по выплате сотрудникам выходных пособий и каких-либо иных обязательных платежей. Обязательства, которые связанны с выплатой налогов. Возникают у компании-налогоплательщика. Например, по налогу на прибыль. Гарантийные обязательства. Они возникают у организации, которая предоставляет гарантию на производимый или распространяемый товар.

Для того чтобы поставить оценочное обязательство на учет, необходимо единовременное выполнение трех условий: организация берет на себя обязанность, которая связана с ее прошлой хозяйственной деятельностью. Избежать такой обязанности она не может. размер и характер данной обязанности можно реально оценить. исполнение установленной обязанности может повлечь за собой убытки организации (уменьшение ее экономической выгоды).

Их величина должна определяться, исходя из опыта организации исполнения обязательств подобного рода, мнения привлеченных экспертов, имеющейся информации о хозяйственной деятельности организации. Обязательно документальное подтверждение выведенной суммы обязательства. Так же принимаются в расчет: возможные последствия событий, которые будут иметь место после отчетной даты; многочисленные риски, которые могут возникнуть, а так же нюансы и неопределенности которые присущи оценочному обязательству; события в будущем, которые повлияют на размер оценочного обязательства; При этом в расчет не берутся суммы встречных требований, изменение суммы налога на прибыль, в связи с оценочным обязательством, суммы от продаж основных средств и материальных активов, которые связаны с оценочным обязательством. В тот же самый момент, в зависимости от характеристик таких оценочных обязательств, их величина обычно относится либо на расходы по обычным видам деятельности, либо же на прочие расходы. Помимо этого, сумма рассматриваемых оценочных обязательств может войти в стоимость актива. При этом согласно Положению, относительно убытков, уже запланированных компанией, обязательства в налоговом и бухгалтерском учете не отображаются и не признаются, а вот предстоящие расходы, при выполнении всех условиях, рассматриваются как оценочные обязательства и включаются в баланс.

Величину оценочного обязательства следует провести по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов». По дебету необходимо поставить счет учета затрат по обычным видам деятельности или прочих расходов – в зависимости от характера обязательства.

Затем, по мере исполнения обязательства, бухгалтер должен отразить фактические затраты (или кредиторскую задолженность) и соответствующее им уменьшение резерва. Если фактические расходы окажутся больше резерва, то величину превышения следует провести по дебету «затратного» счета. В случае, когда фактические затраты меньше оценочного обязательства, неиспользованную часть резерва нужно отнести на прочие доходы.

В 2011 году бухгалтер сформировал в учете два оценочных обязательства. Первое – связанное с производственной деятельностью на сумму 500 000 руб., второе – связанное с торговой деятельностью на сумму 700 000 руб. В учете появились две проводки:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 96
— 500 000 руб. – отражена величина первого оценочного обязательства;
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 96
— 700 000 руб. – отражена величина второго оценочного обязательства

В 2012 году оба обязательства были исполнены. Причем в первом случае фактические затраты составили 550 000 руб., во втором – 600 000 руб. Бухгалтер сделал проводки:

ДЕБЕТ 96 КРЕДИТ 20
— 500 000 руб. – списана величина первого оценочного обязательства;
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 76
— 50 000 руб. (550 000 — 500 000) – списана сумма превышения фактических затрат над величиной оценочного обязательства;

ДЕБЕТ 96 КРЕДИТ 44
— 600 000 руб. – списана величина второго оценочного обязательства;
ДЕБЕТ 96 КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»
— 100 000 руб. (700 000 – 600 000) – списана величина неиспользованного оценочного обязательства

Резервы по рискам и затратам

Рыночная экономика подвержена влиянию значительного количества факторов и самых разнообразных рисков, носящих определенный, а в большинстве случаев и неопределенный характер. Дж. Р. Хикс считал необходимым разработать экономическую теорию риска, не зависящую от теории экономической динамики, детально разработанной им в работе «Стоимость и капитал». При этом значительный фактор риска присутствует в формировании цен, нормах процента, уровне дохода, кредитования, накопления капитала и в целом в теории экономической динамики Дж. Р. Хикса.

Следует различать понятия рыночного и индивидуального рисков. Рыночный риск — это риск изменения доходов от инвестиций, возникающий в результате факторов, независимых от данной ценной бумаги или имущественного положения, например, политических, экономических и общественных событий или изменений вкусов и предпочтений инвесторов.

Индивидуальный риск, присущий любой институциональной единице и определяемый сферой ее деятельности, обычно характеризуется коэффициентом «Бета», который определяет чувствительность доходности актива к изменениям рыночной доходности в целом. Суммирование рыночного и индивидуального риска приводит к показателю общего риска.

Информационный анализ оценочных резервов для рисков и затрат по материалам 12 стран (США, Германия, Япония, Канада, Франция, Испания, Великобритания, Нидерланды, Бельгия, Италия, Швейцария, Россия) показал, что в экономике этих стран используется шесть категорий оценочных резервов этой группы:

1. Оценочные резервы, предназначенные для возмещения риска коммерческого характера: регламентируемые оценочные резервы; оценочные резервы для рисков и потерь.

2. Оценочные резервы гарантийного вида: резерв по гарантийному обслуживанию покупателей; резерв по гарантийным обязательствам, учитываемым в балансе или за балансом.

3. Оценочные резервы социальной направленности: резервы, создаваемые на случай увольнения персонала; оценочные резервы, создаваемые для платежей в Пенсионный фонд.

4. Фискальные резервы, создаваемые для обеспечения регулярности платежей в бюджет по соответствующим налогам: налоговые резервы.

5. Оценочные резервы юридического характера.

6. Оценочные резервы учетного характера, обеспечивающие равномерное по периодам формирование себестоимости продукции в соответствии с принципом начисления соответствия: резерв на непредвиденные работы и затраты; резерв предстоящих расходов и платежей; оценочные резервы для затрат к распределению на несколько периодов.

Оценочные резервы предназначены для возмещения риска коммерческого характера и, как правило, регламентируются соответствующими отраслями права (торговое, хозяйственное) и уставами предприятий. Экономический характер этих резервов трактуется бухгалтерами весьма противоречиво. Одни трактуют их как источники, предназначенные для покрытия убытков коммерческого характера, другие – как обязательства перед контрагентами. Интересную трактовку выдвинул профессор Ришар, который считал их как собственные источники целевого характера для компенсирования роста цен.

Резервы не предназначены для покрытия убытков от конкретных рисков. Это, скорее, собственные средства на случай повышения цен или колебания обменных курсов, или же накопления прибылей (инвестиционные резервы). В некоторых случаях, однако, резервы на случай рисков по операциям со средне– и долгосрочными кредитами могут служить заранее твердо установленным покрытием от некоторых видов рисков. Поскольку эти операции не освобождены от налогов, то необходимо включить налоговые долговые обязательства в кратко– и долгосрочную задолженность.

Резервы, предназначенные на покрытие некоторых видов рисков и некоторых вероятных будущих затрат, по модели французского баланса генерального плана счетов 1982 г., не входят в собственные капиталы. Они рассматриваются как вычеты из прибыли и не имеют ничего общего с заемным капиталом. По нашему мнению, именно собственный капитал должен быть принят во внимание при расчете ставки доходности на капитал. В этом случае статья резервов на риски и расходы будет включена в статью резервов под собственный капитал.

Особое место в экономических ситуациях передачи риска занимают самые разнообразные гарантии. При этом, если коммерческие гарантии учитываются за балансом, то в том, что касается муниципальных, государственных и гарантий субъектов федерации, они даже не отражаются в забалансовом учете.

Что касается бюджетных гарантий, то с ними возникает ряд проблем, в первую очередь с государственными гарантиями при кредитовании особо значимых объектов. При этом важно предусмотреть механизм ответственности государства перед другими участниками инвестиционной деятельности за несвоевременное или неполное выделение запланированных бюджетных средств. При выдаче гарантий необходимо проверять рыночную стоимость чистых активов на основе составления нулевых балансовых отчетов, как это делается в Германии, США и других странах.

Фискальные резервы создаются в Германии, Италии, Испании, Японии, Нидерландах, Бельгии в соответствии с нормами налогового и торгового права. Планы счетов этих государств предусматривают специальный счет, по кредиту которого равномерно в течение года создается резерв на выплату налогов, а по дебету производятся начисления налогов. Финансово-кредитный словарь по этому поводу отмечает, что эта форма налоговых платежей позволяет корпорациям выбирать выгодное для себя время налоговых платежей и наименее «налогоопасную» форму, используя механизм учетной политики.

Применение таких юридических форм, как акционерная компания и трест (собственность в доверительном управлении), позволяет в недоступной для налогов форме (в виде необлагаемых резервов, фондов, разводнения акций, погашения и слияния с другими компаниями и т.д.) накапливать и прибыли от деятельности этих капиталистических предприятий. В случае присвоения и расходования этих средств на свои нужды собственник будет вынужден уплатить с них налог, однако он может выбирать наиболее выгодное для себя время и наименее налогоопасную форму. Огромное значение при современном уровне процентных ставок имеет и отсрочка платежа.

Оценочные резервы юридического характера находят использование в экономике Японии и относятся к сфере межгосударственных коммерческих споров между японской фирмой и корпорацией другой страны. Нормы хозяйственного права позволяют экспортным японским предприятиям создавать специальный резерв в заранее установленном размере за счет суммы прибыли до уплаты налогов. Уровень резерва устанавливается в процентах от объема экспортной реализации.

Оценочные резервы учетного характера, обеспечивающие равномерное по периодам формирование себестоимости, используются во Франции, Германии, Бельгии. Все резервы такого типа создаются за счет себестоимости путем равномерного формирования резервов в определенном размере от заданной базы с обязательной инвентаризацией в конце года. Инвентаризация рисков организации служит предпосылкой для полного отражения резервов. Необходимость ее проведения объясняется принципом полноты и разъясняется в специальной литературе.

В Плане счетов бухгалтерского учета, введенном в действие в России с 1 января по 31 декабря 2001 г., есть лишь счет 96 «Резервы предстоящих расходов», предназначенный для обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов в затраты на производство и расходы на продажу, и соответствующего равномерного определения финансового результата. Тем самым счет носит скорее учетно-распределительный, чем резервный характер.

Вопросы к главе 6

1. Аргументируйте необходимость создания и функционирования резервной системы.

2. Раскройте концептуальные основы резервной системы.

3. Опишите возможные варианты резервной системы.

4. Назовите основные проблемы организации учета агрегатов резервной системы.

5. Что такое резервы, какова их классификация?

6. Каков порядок отражения уставного резерва в учете?

7. Опишите процесс формирования оценочных резервов, каким образом они отражаются в учете?

8. Какими нормативными документами регулируется порядок формирования и отражения в учете резервов организации России?

9. Каковы пути реформирования бухгалтерского учета резервов в России с учетом международной практики их формирования и отражения?

10. В чем состоят особенности учета резервов в России?

Тесты к главе 6

1. Создание и функционирование резервной системы направлено на решение следующих задач:

а) обеспечение сохранности капитала, способности к самофинансированию, развитию и расширению производства и рынков сбыта;

б) решение социальных вопросов;

в) все вышеперечисленное.

2. Сумму создаваемых резервов сомнительных долгов отражают бухгалтерской проводкой:

а) Дт 91 «Прочие доходы и расходы», Кт 63 «Резервы по сомнительным долгам»;

б) Дт 63 «Резервы по сомнительным долгам», Кт 91 «Прочие доходы и расходы»;

в) Дт 63 «Резервы по сомнительным долгам», Кт 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги».

3. Отчисления в резервный капитал отражают бухгалтерской проводкой:

а) Дт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», Кт 82 «Резервный капитал»;

б) Дт 82 «Резервный капитал», Кт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»;

в) Дт 82 «Резервный капитал», Кт 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».

4. Операции по начислению резервов предстоящих расходов отражают:

а) по дебету 96 «Резервы предстоящих расходов»;

б) по кредиту 96 «Резервы предстоящих расходов»;

в) нет верного ответа.

5. Оценочные резервы предназначены:

а) для возмещения риска коммерческого характера;

б) для обеспечения страхового барьера кредиторов и гарантии благосостояния акционеров;

в) все ответы верны.

6. Использование резервного капитала на покрытие убытка за отчетный год отражают бухгалтерской проводкой:

а) Дт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», Кт 82 «Резервный капитал»;

б) Дт 82 «Резервный капитал», Кт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»;

в) Дт 82 «Резервный капитал», Кт 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».

7. Оценочные резервы учетного характера обеспечивают:

а) равномерное по периодам формирование себестоимости

продукции в соответствии с принципом начисления со­ответствия;

б) регулярные платежи в бюджет по соответствующим налогам;

в) гарантии благосостояния акционеров.

8. К уставным резервам не относится:

а) резервный капитал;

б) резервы по переоценке;

в) резервы по сомнительным долгам.

9. К категории регуляторов не относят:

а) оценочные резервы целевого характера;

б) оценочные резервы по обесценению активов;

в) оценочные резервы регулируемого характера.

10. Резервирование предполагает:

а) распределение собственных средств актива в соответствии с нормами указанными в пассивных счетах;

б) уточнение оценки ценностей, указанных в балансе;

в) установление связи каждой хозяйственной операции с бюджетом.

Оценочные резервы в бухгалтерской отчетности

Оценочные резервы в бухгалтерской отчетности

Похожие публикации

Невзирая на то, что образование резервов серьезно осложняет работу бухгалтера, рассчитывать их сегодня необходимо, поскольку, следуя требованиям законодательства, компания обязана предоставлять о себе как можно более точную финансовую информацию. Поговорим об оценочных резервах.

Оценочные резервы

Резервы создаются за счет прибыли и используются для уточнения оценки объектов бухучета. Например, рыночная цена отдельных МПЗ может существенно упасть по сравнению с ценой закупки, а в бухучете отражаться будет именно она, что и станет фактором недостоверности в отчетности компании. Чтобы избежать подобной ситуации и представить пользователям правдивую информацию, компания формирует резерв под обесценивание МЦ, а их стоимость указывают в отчетных формах в величине, уменьшенной на сумму резерва и, соответственно, более приближенной к реалиям рынка. Таков механизм действия всех оценочных резервов, позволяющий соблюдать принцип достоверности.

Создание резервов

Образование и учет оценочных резервов регулируется законодательно Положениями по бухучету № 21/2008 «Изменение оценочных значений» и № 8/2010 «Оценочные обязательства и условные активы». Порядок резервирования и определение критериев создания резерва под определенный актив регламентируются:

• по резервам сомнительных долгов – ПБУ «По ведению бухучета и отчетности в РФ» от 29.07.1998 № 34н;
• под обесценение инвестиций – ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений»;
• под снижение стоимости МПЗ – ПБУ 5/01 «Учет МПЗ».

К оценочному сегодня относится резервирование:

• под уменьшение стоимости ТМЦ (сч. 14);
• под обесценивание инвестиций (сч. 59);
• по сомнительным (проблемным) долгам (сч. 63).

Словом, подобные резервы, являясь своеобразной корректировкой балансовой стоимости активов, аккумулируются на счетах и относятся к соразмеряющим счетам учета активов. К примеру, резерв на уменьшение стоимости МЦ, образованном на 14-м счете, снижает стоимость материалов, товаров или продукции, числящихся на счетах 10, 41, 43.

Резервы создаются на основе оценки, соответствующей рыночной ситуации. Так, величина:

• уменьшения стоимости МЦ рассчитывается из оценки рыночной цены МЦ, отчасти утративших свои полезные качества;
• инвестиций из реальной стоимости, по которой их можно продать;
• задолженности дебитора из расчета вероятности и объема уплаты.

Оценочные резервы в бухгалтерской отчетности

Итак, резервы оценки необходимы для формирования достоверной информации о величине активов фирмы, указываемой в отчетных формах. Поэтому образование каждого из них является обязательным для предприятий, в которых:

• произошло уменьшение стоимости имеющихся МЦ по сравнению с рыночной ценой из-за утраты изначальных свойств или морального старения;
• зафиксировано и подтверждено проверкой существенное обесценивание вложений;
• установлено наличие сомнительной дебиторской задолженности.

Стоимость МПЗ, инвестиций и размер долгов дебиторов указываются в активе баланса за вычетом зарезервированных сумм. Таким образом, при наличии резерва в балансе присутствует справедливая, приближенная к рыночной, стоимость имущества, а в отчете о финансовых результатах указывают убыток от уменьшения цены. В отчетности по видам образуемых резервов отражается информация о периодичности и порядке их генерирования, списания и остатках на начало года. К примеру, по резерву под обесценивание вложений в ОФР (отчет о финрезультатах) указывают:

• виды инвестиций;
• величины зарезервированных сумм, созданных в отчетном году;
• величины резерва, признанного прочим доходом отчетного периода;
• сумм резерва, использованных в отчетном году.

Учет оценочных резервов

Начисление резервов фиксируется по дебету сч. 91 и кредиту счетов резервов – 14, 59, 63. Списание резерва под сомнительные долги по окончании срока давности или иным основаниям отражается по дебету сч. 63 и кредиту расчетных счетов 60, 62, 73, 76.

При выбытии инвестиции, по которой резерв был образован, а также при уменьшении зарезервированной суммы производится запись – Д/т 59 К/т 91.

При выбытии МПЗ либо уменьшении соответствующего резерва оформляется проводка – Д/т 14 К/т 91.

Вопрос: Организация решила создать резерв по сомнительным долгам. Как его классифицировать: как оценочное обязательство или как оценочное значение? В чем отличие данных понятий бухгалтерского учета? («Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение», N 6, ноябрь-декабрь 2014 г.)

Организация решила создать резерв по сомнительным долгам. Как его классифицировать: как оценочное обязательство или как оценочное значение? В чем отличие данных понятий бухгалтерского учета?

Резерв по сомнительным долгам относится к оценочному значению, а не обязательству. Оценочные значения могут присутствовать не только в стоимостной величине (снижение оценки активов), но и в натуральных измерителях (срок полезного использования). Оценочные же обязательства характеризуются только стоимостной оценкой и неопределенным сроком исполнения или неопределенной величиной.

Обоснование. Оценочным значением являются величина резерва по сомнительным долгам, резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов, других оценочных резервов, сроки полезного использования основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, оценка ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования амортизируемых активов и др. (п. 3 ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений»). Изменением оценочного значения признается корректировка стоимости актива (обязательства) или величины, отражающей погашение стоимости актива, обусловленная появлением новой информации (п. 2 ПБУ 21/2008).

Оценочным считается обязательство организации с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения (п. 4 ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы»). Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении таких условий (п. 5 ПБУ 8/2010):

— у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой организация не может избежать;

— уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;

— величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.

В части резерва по сомнительному долгу не выполнено первое условие. Так как по сомнительному долгу организация выступает в роли кредитора, а не дебитора, у нее не возникает обязанности перед контрагентом. Создание же резерва является обязанностью с точки зрения методологии бухгалтерского учета, требующей объективно оценивать активы, включая не погашенную вовремя дебиторскую задолженность.

По сути, резерв по сомнительным долгам — это резерв под обесценение актива, а не резервирование предстоящих расходов в контексте оценочных обязательств. Последние основываются на расчетных оценках будущего, выбираемых из интервала значений (п. 17 ПБУ 8/2010), в то время как оценочное значение представляет собой определенную оценку актива на текущий момент времени (исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств) (п. 2 ПБУ 21/2008).

Если обратиться к международным стандартам, то резервы под предстоящие расходы также не должны признаваться применительно к будущим операционным убыткам (п. 63 МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы»). Ожидание операционных убытков в будущем может указывать на то, что определенные операционные активы могли обесцениться. Для решения этой задачи есть отдельный стандарт — МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов». В нем обесценение не рассматривается как резервирование расходов под снижение стоимости актива.

У организации имеется задолженность контрагента, который не расплатился в срок за оказанные услуги. Сумма долга составляет 200 тыс. руб. Организация решила приостановить оказание услуг, на что контрагент прислал гарантийное письмо о признании всей задолженности и ее погашении в течение ближайшего месяца.

Правило определения оценочного значения в части резерва по сомнительным долгам прописано в п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности*(1). Данный пункт обязывает величину резерва определять по каждому сомнительному долгу отдельно в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично, а также необходимо определить, через какое время будет погашен долг. В нашем случае, так как задолженность не погашена в срок, под нее нужно создать резерв. Это делать не нужно было бы, если бы погашение долга было обеспечено гарантиями. К гарантиям относятся залог, задаток, поручительство, банковская гарантия и возможность удержания имущества должника, а также иные способы обеспечения исполнения обязательства, предусмотренные законодательством или договором. Предоставление гарантийного письма может быть установлено договором, но его наличие не гарантирует погашения долга. Бухгалтер с учетом данного письма может лишь снизить резервируемую сумму, чтобы впоследствии ее увеличить, если долг не будет погашен в срок, обозначенный в гарантийном письме.

В нашем случае наличие гарантийного письма свидетельствует лишь о том, что с высокой долей вероятности долг будет погашен частично в ближайшее время (то есть должник помнит о долге и будет выделять средства) и, скорей всего, в размере 50%. Если расчеты производятся частями, то указанный ориентир нередко берется за основу. В бухгалтерском учете резерв по сомнительному долгу отражается проводкой Дебет 91 «Прочие расходы» Кредит 63 «Резерв по сомнительным долгам» (Инструкция по применению Плана счетов). В условиях примера сумма резерва — 100 тыс. руб. (200 тыс. руб. / 2).

В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки: