Отражение в учете пожертвований

Порядок и учет пожертвований некоммерческой организации

Пожертвования могут приниматься организациями, перечень которых утвержден в ГК РФ в ст. 582. В их числе значатся медицинские организации, учреждения образовательного профиля, предприятия, специализирующиеся на социальном обслуживании, благотворительности, развитии науки, культуры, религиозные структуры и прочие виды НКО (некоммерческие организации). НКО отличаются от других субъектов хозяйствования тем, что для них получение прибыли не является целью и причиной для создания предприятия, их предназначение заключается в реализации общественно полезных задач.

Порядок пожертвования некоммерческой организации

Для совершения операции по дарению некоммерческой организации определенных ресурсов необходимо составить договор. В соглашении жертвователем указывается, для каких целей передаются имущественные блага в пользу НКО. Прописанные договорной документацией цели должны соотноситься со специализацией некоммерческой организации. Одаряемый обязуется использовать полученные активы только по предписанному назначению.

Гражданское право (ст. 582 ГК РФ) в качестве пожертвования разрешает передавать НКО такие ресурсы:

• вещественные активы (движимое и недвижимое имущество, ценные бумаги, денежные ресурсы);
• имущественные права.

При решении сделать пожертвование в пользу НКО получать согласие или разрешительную документацию третьих лиц или государственных структур не требуется.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Согласия третьих лиц на передачу и получение пожертвования не требуется, но необходимо заручиться готовностью принять подарок самой НКО. Некоммерческая организация вправе отказаться от пожертвования, если для использования его по прямому предназначению учреждению придется столкнуться с рядом трудноразрешимых проблем.

Договор на передачу пожертвования может составляться в устной или письменной форме. Письменный вариант оформления операции дарения обязателен для таких ситуаций:

• если предметом жертвования является объект недвижимости, для регистрации прав на который нужны документальные основания;
• если оформляется не само пожертвование, а только дается обещание его реализовать в ближайшем будущем, то в соглашении о намерениях прописывают объект, подлежащий передаче;
• при операциях, связанных с пожертвованиями, заверяемыми нотариусами.

Если в одной из перечисленных ситуаций не будет составлено письменное соглашение, то договор будет признан контролирующими органами недействительным. В договоре в обязательном порядке прописываются все существенные условия, дополнительно можно вносить конкретизирующие сделку условия, любые элементы, которые не противоречат действующим законодательным нормам.

СПРАВОЧНО! Сделки, связанные с пожертвованиями в пользу НКО, могут подвергаться двойному контролю: с одной стороны, проверку операции по получению подарка и его последующему использованию осуществят налоговые органы, с другой стороны, даритель может затребовать отчет о фактическом применении предмета договора.

Договор пожертвования подписывается обеими сторонами сделки. Некоммерческая организация обязательно заверяет соглашение своей печатью.

Денежные средства, используемые в качестве пожертвования, могут быть переданы в разных формах:

1. Наличностью. В этой ситуации деньги могут быть переданы в момент подписания соглашения или в срок, оговоренный договором.
2. Безналичным переводом. Деньги переводятся на отдельный банковский счет некоммерческой структуры. Такой вариант не требует официального подтверждения сделки договорной документации. Жертвователь может выступать в качестве анонимного дарителя.

Если предметом дарения становятся денежные ресурсы, в договоре между сторонами надо указать цели, на которые передаваемые средства могут быть потрачены, сумму сделки. Отчетную информацию НКО может публиковать на своем официальном интернет-ресурсе или направлять отдельно каждому жертвователю.

Налогообложение, проводки НКО

Доходы, получаемые НКО в качестве пожертвования, имеют признаки целевых поступлений. Этот тип доходных поступлений не подлежит отражению в составе налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (ст. 251 НУ РФ). Правило распространяется на пожертвования, которые предназначены для использования в основной деятельности некоммерческой организации в соответствии с направлениями работы компании, указанными в ее Уставе.

Для исключения подарка из налоговой базы надо соблюсти такие условия:

• в договоре передаваемые ценности охарактеризованы как пожертвование;
• средства имеют целевое предназначение;
• бухгалтерия НКО ведет обособленный учет пожертвований (в отношении операций по их поступлению и расходованию).

Целевое предназначение приходуемых пожертвований можно подтвердить договорной документацией или платежными документами, в которых прописано назначение денег. По итогам каждого налогового периода некоммерческие организации составляют отчеты о целевом использовании полученных пожертвований. Заполненный бланк отчета передается в ФНС.

КСТАТИ, для деятельности НКО характерно, что от 80% ее поступлений внереализационного типа направляются на благотворительность.

В бухгалтерских отчетных формах жертвователя расходы по благотворительным мероприятиям включаются в статью прочих расходов. Признание затрат осуществляется по нормам ПБУ 10/99. Отражение в учетных данных произведенных трат должно осуществляться с привязкой к периоду, в котором они фактически имели место. Для отражения этого типа издержек применяется счет 91. Типовые корреспонденции имеют такой вид:

• Д91 – К10 – в качестве благотворительной помощи переданы материальные ценности;
• Д19 – К68/НДС – выделен восстанавливаемый НДС по передаваемым материалам;
• Д91 – К19 – величина входного НДС засчитана в прочих расходах;
• Д91 – К01 – списана остаточная величина стоимости объекта основных средств, который передается НКО в качестве пожертвования;
• Д91 – К76 – отражение затрат, предназначенных для благотворительных целей;
• Д76 – К51 – осуществлен банковский перевод денег в некоммерческую благотворительную организацию.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! При отражении расходных операций по благотворительности в бухгалтерском учете они признаются затратами отчетного периода, а в налоговом учете их величина исключается из налогооблагаемой базы.

Возникающие в результате несоответствия в порядке признания операций, связанных с благотворительностью, постоянные налоговые обязательства надо учитывать проводкой Д99 – К68.

В числе типовых корреспонденций счетов некоммерческих организаций при отражении операций с получением и использованием пожертвований применяют такие записи:

• Д76 – К86 – произведено начисление целевых поступлений по заключенному договору пожертвования;
• Д50 – К76 – пожертвования в форме денежных средств были получены наличными и проведены по кассе НКО;
• Д51 – К76 – на расчетный счет некоммерческой организации поступили денежные пожертвования;
• Д86 – К10 – материалы были использованы по прямому предназначению в соответствии с обозначенным Уставом организации направлению деятельности.

СПРАВОЧНО! Для благотворительных НКО характерен отказ от использования синтетических счетов финансовых результатов. Они заменяются в учете счетом 86, обозначающим расчеты по целевому финансированию.

К 86 счету рекомендуется открывать аналитические счета. Это делается для разделения данных об источниках поступления средств. Если предметом договора пожертвования выступают объекты основных средств, то в учете НКО делаются такие записи:

• Д08 – К76 – в качестве добровольного пожертвования было получено основное средство;
• Д01 – К08 – пожертвованное некоммерческой структуре основное средство начало эксплуатироваться;
• Д76 – К86 – было фактически использовано целевое финансирование.

При получении в качестве пожертвования материалов или сырьевых ресурсов по дебету проходит 76 счет, а по кредиту — 86. Второй проводкой проводится расшифровка предмета сделки – Д10 и К76. Затраты, относящиеся к некоммерческой деятельности, предусмотренной уставной документацией, обозначаются в учете через дебетование счета 20 или 26 и кредитовые обороты по счету 10 (или 60, 69,70). Погашение затрат за счет выделенного целевого финансирования осуществляется корреспонденцией Д86 – К20 или 26.

Учет средств добровольных пожертвований

Бюджетное учреждение получает пожертвования от физических лиц в кассу учреждения, которые потом тратит на покупку основных средств, материальных запасов. Как отразить в программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» эти операции?

Как отмечается в Концепции содействия развитию благотворительной деятельности и добровольчества в Российской Федерации, одобренной распоряжением Правительства РФ от 30.07.2009 № 1054-р, благотворительная деятельность некоммерческих организаций, бизнеса и физических лиц, а также добровольческая активность граждан являются важнейшими факторами социального развития общества в таких сферах, как образование, наука, культура, искусство, здравоохранение, охрана окружающей среды и ряд других.

В последние годы наблюдается устойчивый рост числа граждан и организаций, участвующих в благотворительной и добровольческой деятельности, а также расширяются масштабы реализуемых благотворительных программ и проектов.

Статьей 26 Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» определены источники формирования имущества бюджетных учреждений. В том числе ими являются добровольные имущественные взносы и пожертвования.

Согласно статье 582 ГК РФ «Пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях. Пожертвования могут делаться гражданам, лечебным, воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты и другим аналогичным учреждениям, благотворительным, научным и образовательным учреждениям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры, общественным и религиозным организациям, иным некоммерческим организациям в соответствии с законом, а также государству и другим субъектам гражданского права, указанным в статье 124 ГК РФ.

На принятие пожертвования не требуется чьего-либо разрешения или согласия.

Пожертвование имущества гражданину должно быть, а юридическим лицам может быть обусловлено жертвователем использованием этого имущества по определенному назначению. При отсутствии такого условия пожертвование имущества гражданину считается обычным дарением, а в остальных случаях пожертвованное имущество используется одаряемым в соответствии с назначением имущества.

Юридическое лицо, принимающее пожертвование, для использования которого установлено определенное назначение, должно вести обособленный учет всех операций по использованию пожертвованного имущества. «

Таким образом, Гражданским кодексом установлено требование ведения раздельного учета операций по использованию пожертвований.

Бухгалтерский учет

В соответствии с пунктом 150 Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной Приказ Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н, далее — Инструкции № 174н,

«начисление доходов в сумме денежных средств, полученных бюджетным учреждением в виде пожертвований, грантов и иных аналогичных поступлений, отражается на основании договора и документа благотворителя, подтверждающих безвозмездность передачи денежных средств, по кредиту счета 2 401 10 180 «Прочие доходы» и дебету счета 2 205 80 660 «Уменьшение дебиторской задолженности по прочим доходам».

Таким образом, пожертвование, полученное от организации или физического лица, следует отражать в рамках приносящей доход деятельности.

Согласно пункту 180 Инструкции № 174н сумма доходов, поступивших бюджетному учреждению, отражается также по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 0 508 00 000 «Получено финансового обеспечения» (050800100, 050800600, 050800700) и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 507 00 000 «Утвержденный объем финансового обеспечения».

Кроме того, сумма добровольного пожертвования должна быть отражена в Плане финансово-хозяйственной деятельности учреждения, как в доходной, так и в расходной части:

Д-т 2 507 10 180, К-т 2 504 11 180 плановые назначения по доходам текущего года;

Д-т 2 504 12 000, К-т 2 506 10 000 плановые назначения по расходам текущего года.

Бухгалтерские записи по получению добровольного пожертвования от физического лица в соответствии с Инструкцией № 174н и документы, которыми их можно отразить в программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8», приведены в таблице.

Начисление доходов в сумме денежных средств, полученных бюджетным учреждением в виде пожертвований, грантов и иных аналогичных поступлений

Операция (бухгалтерская)

Зачисление денежных средств по договору пожертвования на лицевой счет бюджетного учреждения (20)

Кассовое поступление, операция «Поступление доходов от реализации (205 20, 30, 70, 80)»

Поступление в кассу учреждения денежных средств по договору пожертвования

Приходный кассовый ордер, операция «Поступление доходов от покупателей (205 20-30,70-80)»

Выбытие денежных средств, полученных по договору пожертвования, для внесения их на счет № 40116

Расходный кассовый ордер, операция «Сдача наличных д/с на счет № 40116 (210 03)»

Зачисление денежных средств по договору пожертвования на лицевой счет бюджетного учреждения (20) со счета № 40116

Кассовое поступление, операция «Поступление наличных в счет доходов от реализации (210 03)»

Исполнение финансового обеспечения

Плановые назначения по доходам

Плановые назначения по расходам

Расходование средств осуществляется в обычном порядке.

Для обособления в учете операций с пожертвованиями и другими целевыми средствами рекомендуем применять соответствующие КПС или ИФО.

Как правило, в бюджетных и автономных учреждениях используются КПС вида «Произвольный«. Для каждого вида целевых средств можно предусмотреть свой код КПС.

Применение КПС позволяет отражать операции с пожертвованиями на соответствующих рабочих счетах. В отчетности можно отобрать операции по определенному виду целевых средств с помощью отбора данных по КПС.

Если по определенному виду целевых средств надо формировать отдельный баланс, аналитический учет можно организовать с применением разделителя учета «ИФО» (справочник «Источники финансового обеспечения (ИФО)«).

Налоговый учет

В целях налогообложения прибыли учет безвозмездно полученного учреждением имущества осуществляется в порядке, установленном гл. 25 НК РФ. Из данной главы следует, что прибылью для российских организаций (в том числе для бюджетных учреждений) признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Так, согласно п. 8 ст. 250 НК РФ безвозмездно полученное учреждением имущество или имущественные права признаются внереализационным доходом.

Вместе с этим согласно пп. 22 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, безвозмездно полученного государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности, на ведение уставной деятельности.

Пунктом 2 статьи 251 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы также не учитываются целевые поступления от организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики — получатели указанных целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений.

К целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся в частности:

1) пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации; доходы в виде безвозмездно полученных некоммерческими организациями работ (услуг), выполненных (оказанных) на основании соответствующих договоров;

2) имущество, имущественные права, переходящие некоммерческим организациям по завещанию в порядке наследования;

4) средства и иное имущество, имущественные права, которые получены на осуществление благотворительной деятельности.

Следовательно, в случае если учреждение безвозмездно получает имущество по договору пожертвования, которым установлено его использование по определенному назначению в общественно полезных целях, и ведет обособленный учет всех операций по использованию такого имущества, оно не учитывается при исчислении налога на прибыль.

На основании пункта 14 статьи 250 НК РФ использованное не по целевому назначению имущество (в том числе денежные средства), работы, услуги, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), признаются внереализационными доходами налогоплательщика.

В остальных случаях стоимость безвозмездно полученного имущества (в том числе полученного по договору дарения) включается в налоговую базу при исчислении налога на прибыль. В этих целях стоимость данного имущества должна соответствовать уровню рыночных цен (п. 1 ст. 40 НК РФ).

Следует отметить, что согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются такие доходы, как:

• имущество, полученное налогоплательщиком в рамках целевого финансирования в виде полученных грантов. В целях настоящей главы грантами признаются денежные средства или иное имущество в случае, если их передача (получение) удовлетворяет следующим условиям:

гранты предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основах российскими физическими лицами, некоммерческими организациями, а также иностранными и международными организациями и объединениями по перечню таких организаций, утверждаемому Правительством Российской Федерации, на осуществление конкретных программ в области образования, искусства, культуры, науки, физической культуры и спорта (за исключением профессионального спорта), охраны здоровья, охраны окружающей среды, защиты прав и свобод человека и гражданина, предусмотренных законодательством Российской Федерации, социального обслуживания малоимущих и социально незащищенных категорий граждан».

Порядок бухгалтерского и налогового учета благотворительной помощи

По письменной просьбе некоммерческой организации ей оказана благотворительная помощь — коммерческой организацией передано дозиметрическое оборудование (собственного производства), общая стоимость которого — 6000 рублей. Каков порядок бухгалтерского и налогового учета в данной ситуации у коммерческой организации (общий режим налогообложения)?

В соответствии с Федеральным законом РФ от 11.08.1995 N 135-ФЗ «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях» (далее — Закон N 135-ФЗ) под благотворительной деятельностью понимается добровольная деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче гражданам или юридическим лицам имущества, в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки.

При этом благотворительная помощь оказывается только на цели, перечисленные в Законе N 135-ФЗ, и только физическим лицам либо некоммерческим организациям (п. 2 ст. 2 Закона N 135-ФЗ), которые могут создаваться, в частности, в форме общественных или религиозных организаций (объединений), для достижения социальных, благотворительных, культурных, удовлетворения духовных и иных нематериальных потребностей граждан (ст. 2 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» (далее — Закон N 7-ФЗ)).

В соответствии с п. 2 ст. 2 Закона N 135-ФЗ благотворительная деятельность осуществляется, в частности, в целях:

• содействия деятельности в сфере образования, науки, культуры, искусства, просвещения, духовному развитию личности;
• содействия деятельности в сфере профилактики и охраны здоровья граждан, а также пропаганды здорового образа жизни, улучшения морально-психологического состояния граждан;
• содействия деятельности в сфере физической культуры и массового спорта.

Таким образом, на наш взгляд, собственную продукцию, которую организация передает Центру искусства физической культуры детей инвалидов, следует рассматривать как благотворительную помощь.

К договору об оказании благотворительной помощи наиболее близок договор дарения, в частности такая его разновидность, как пожертвование.

Правила оформления этих видов договоров установлены в главе 32 ГК РФ.

Так, согласно п. 1 ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.

В соответствии со ст. 582 ГК РФ пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях. Пожертвования могут делаться гражданам, лечебным, воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты и другим аналогичным учреждениям, благотворительным, научным и образовательным учреждениям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры, общественным и религиозным организациям, иным некоммерческим организациям в соответствии с законом, а также государству и другим субъектам гражданского права, указанным в ст. 124 ГК РФ.

Обратите внимание: учитывая, что в рассматриваемой ситуации дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает три тысячи рублей, договор дарения, по которому перечисляются денежные средства, должен быть заключен в письменной форме, иначе он будет считаться ничтожным (п. 2 ст. 574 ГК РФ).

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 и п. 1 ст. 39 НК РФ в целях исчисления НДС передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) и является объектом налогообложения.

Налоговая база при безвозмездной передаче определяется исходя из рыночных цен в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ (п. 2 ст. 154 НК РФ).

Вместе с тем в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ не признаются объектом обложения НДС операции, указанные в п. 3 ст. 39 НК РФ.

Подпункт 3 п. 3 ст. 39 НК РФ предусматривает, что не признается реализацией товаров, работ или услуг передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью.

Таким образом, безвозмездная передача готовой продукции (дозиметрического оборудования) некоммерческой организации не облагается НДС (отсутствует объект налогообложения), но только в том случае, если такая продукция передается на реализацию уставных целей некоммерческой организации.

Кроме того, при безвозмездной передаче нужно иметь в виду, что ст. 149 НК РФ определены операции, которые на территории РФ не подлежат обложению НДС. Так в соответствии с пп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит обложению НДС передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) безвозмездно в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Законом N 135-ФЗ, за исключением подакцизных товаров.

Однако для применения освобождения от обложения НДС должны быть соблюдены определенные требования:

1. Передача имущества в рамках благотворительности должна осуществляться строго в целях, поименованных в п. 2 ст. 2 Закона N 135-ФЗ (письма МНС РФ от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15, УФНС РФ по Московской области от 14.09.2006 N 21-22-И/1096).

2. У организации имеются документы, свидетельствующие о правомерности применения льготы (письмо УФНС РФ по г. Москве от 02.08.2005 N 19-11/55153). По мнению налоговых органов, необходимо наличие:

• договоров (контрактов) налогоплательщика с получателем благотворительной помощи на безвозмездную передачу товаров (выполнение работ, оказание услуг) в рамках оказания благотворительной деятельности;
• копий документов, подтверждающих принятие на учет получателем благотворительной помощи безвозмездно полученных товаров (выполненных работ, оказанных услуг);
• актов и других документов, свидетельствующих о целевом использовании полученных (выполненных, оказанных) в рамках благотворительной деятельности товаров (работ, услуг).

В то же время арбитражные суды отмечают, что для подтверждения факта получения средств в рамках благотворительной помощи достаточно письма от получателя с просьбой перечислить деньги на определенные цели и платежного поручения о перечислении благотворителем средств (постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.11.2005 N А56-11300/2005).

Таким образом, даже в том случае, если безвозмездная передача готовой продукции некоммерческой организации будет признана объектом налогообложения (например передача не в уставных целях), в случае благотворительного характера такой передачи применяется льгота, предусмотренная пп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ, и обязанности исчислять НДС не возникает.

Здесь считаем необходимым напомнить, что согласно п. 5 ст. 149 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие операции, предусмотренные п. 3 ст. 149 НК РФ, вправе отказаться от такого освобождения. Соответствующее заявление об отказе должно быть представлено в налоговый орган в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения или приостановить его использование. Не допускается отказ или приостановление от освобождения от налогообложения операций на срок менее одного года.

В рассматриваемом случае заявление для отказа от освобождения по пп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ следовало представить в налоговый орган не позднее 1 июля 2010 года. Если такого заявления организация в налоговый орган в указанные сроки не предоставила, то при оказании благотворительной помощи в III квартале 2010 года (в случае, если безвозмездная передача готовой продукции некоммерческой организации будет признана объектом обложения по НДС) организации следует иметь в виду, что у нее возникает необходимость ведения раздельного учета по НДС (п. 4 ст. 149 НК РФ). Напомним также, что при отсутствии у налогоплательщика раздельного учета суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) вычету не подлежат и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, не принимаются (письмо Минфина России от 03.08.2009 N 03-07-07/60).

Итак, полагаем, что в рассматриваемой ситуации начислять НДС на стоимость переданной центру искусства физической культуры детей инвалидов готовой продукции не нужно.

Однако следует иметь в виду, что при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, в том числе не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ, налогоплательщик обязан составить счет-фактуру (пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ). При реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)» (п. 5 ст. 168 НК РФ).

Следует также учитывать, что при передаче собственной продукции в рамках оказания благотворительной помощи может встать вопрос о необходимости восстановления сумм НДС, ранее принятых к вычету по товарам (работам, услугам), использованным для изготовления данной продукции. Подробнее данную проблему Вы можете изучить, ознакомившись с ответом службы правового консалтинга на вопрос: Производственная организация (общий режим налогообложения, ПБУ 18/02 не применяется), оказала благотворительную помощь храму готовой продукцией (изделия из гранита) на сумму в размере 77 000 рублей. Материалы для изготовления продукции списываются со склада по средней фактической стоимости, в связи с чем в целях восстановления НДС достаточно сложно определить, к каким поставкам относится указанный материал. Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете благотворительную помощь? Надо ли выделять НДС, как его восстановить? Какими документами оформить отгрузку?

Налог на прибыль

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). При этом указанные расходы должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение дохода.

Согласно п. 16 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходы, связанные с такой передачей.

Таким образом, затраты, произведенные организацией в рамках благотворительной деятельности, в том числе, в виде стоимости переданной готовой продукции, в расходах при исчислении налога на прибыль не учитываются.

Аналогичный вывод представлен в письмах Минфина России от 04.04.2007 N 03-03-06/4/40, УФНС РФ по г. Москве от 15.11.2005 N 20-12/85449, от 30.06.2004 N 26-12/43525.

Бухгалтерский учет

При безвозмездной передаче готовой продукции увеличения экономических выгод у организации не происходит, соответственно, дохода в бухгалтерском учете не возникает (п. 2 ПБУ 9/99 «Доходы организации»). Учитывая, что расходы в виде стоимости безвозмездно переданной готовой продукции не связаны с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), их стоимость учитывается в составе прочих расходов организации (п. 12 ПБУ 10/99). Согласно п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению, утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее — План счетов), для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного периода предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы». Прочие расходы учитываются на субсчете «Прочие расходы» счета 91.

При этом расходы в бухгалтерском учете признаются независимо от того, как они принимаются для целей расчета налогооблагаемой базы (п. 19 ПБУ 10/99). Таким образом, стоимость переданной в рамках благотворительной помощи готовой продукции списывается в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы».

Дебет 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит 43

— 6000 рублей — стоимость переданного в рамках благотворительной помощи дозиметрического оборудования отнесена на прочие расходы.

В связи с тем, что, в отличие от бухгалтерского учета, в налоговом учете стоимость переданной в рамках благотворительной деятельности готовой продукции в расходах не учитывается, в бухгалтерском учете возникают постоянные разницы, которые образуют постоянные налоговые обязательства (п. 4 и п. 7 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль»):

Дебет 99 Кредит 68

— 1200 рублей — отражено постоянное налоговое обязательство (6000 рублей х ставку налога на прибыль (20%)).

Лазукова Екатерина,
Мельникова Елена,
эксперты службы
Правового консалтинга ГАРАНТ

Статья опубликована в журнале
«Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях»
№ 4 февраль 2011 год

1. Гражданский кодекс РФ.
2. Налоговый кодекс РФ.
3. Федеральным законом РФ от 11.08.1995 N 135-ФЗ «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях».
4. Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ «О некоммерческих организациях».

Учет в некоммерческих организациях (примеры)

Некоммерческие организации (НКО). Казалось бы, что там учитывать? Разве что отразить взносы учредителей и получение целевого финансирования. Однако на этом деятельность НКО только начинается. Особенности учета и отчетность будут зависеть от формы НКО: коллегия адвокатов, благотворительный фонд, ТСЖ, учреждение или общество охотников и рыболовов.

Коммерческие организации – это юридические лица, основной целью деятельности которых является извлечение прибыли. Однако юридические лица могут создаваться и для других целей. Организации, для которых извлечение прибыли не является приоритетом, признаются некоммерческими.

Некоммерческие организации могут создаваться в форме потребительских кооперативов, общественных или религиозных организаций (объединений), учреждений, благотворительных и иных фондов, а также в других формах, предусмотренных законом.

Особенности форм некоммерческих организаций установлены в главе 4 Гражданского кодекса.

Потребительский кооператив – добровольное объединение граждан и юридических лиц на основе членства с целью удовлетворения материальных и иных потребностей участников, осуществляемое путем объединения его членами имущественных паевых взносов.

Общественными и религиозными организациями (объединениями) признаются добровольные объединения граждан на основе общности их интересов для удовлетворения духовных или иных нематериальных потребностей.

Фондом признается некоммерческая организация, учрежденная гражданами и (или) юридическими лицами на основе добровольных имущественных взносов, преследующая социальные, благотворительные, культурные, образовательные или иные общественно полезные цели.

Учреждение – некоммерческая организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера.

Учреждение может быть создано гражданином или юридическим лицом (частное учреждение) либо соответственно Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации, муниципальным образованием (государственное или муниципальное учреждение).

НКО. Учет и отчетность

НКО ведут бухгалтерский учет и представляют бухгалтерскую отчетность в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Бухгалтерская отчетность НКО должна содержать информацию об уставной и предпринимательской деятельности.

НКО самостоятельно разрабатывают и принимают формы бухгалтерской отчетности на основе образцов, рекомендованных Минфином России.

При отсутствии предпринимательской деятельности и соответствующих данных общественные организации (объединения) могут не представлять в составе бухгалтерской отчетности:

• отчет об изменениях капитала (форма № 3);
• отчет о движении денежных средств (форма № 4);
• приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5);
• пояснительную записку.

Информацию об использовании бюджетных средств представляют НКО, получающие бюджетные средства. Указанная информация представляется в составе бухгалтерской отчетности по формам, установленным Минфином России.

К бухгалтерской отчетности прилагается сопроводительное письмо, содержащее информацию о составе представляемой бухгалтерской отчетности.

Целевые доходы для НКО

С 1 января 2011 года расширен перечень доходов, не учитываемых некоммерческими организациями в целях налогообложения прибыли.

Соответствующие поправки внесены Федеральным законом от 18 июля 2011 г. № 235-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в части совершенствования налогообложения некоммерческих организаций и благотворительной деятельности».

Не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль:

• целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение уставной деятельности,
• гранты на осуществление программ в области науки, физической культуры и спорта (за исключением профессионального спорта);
• учредительные и членские взносы, осуществленные в соответствии с законодательством РФ о некоммерческих организациях;
• доходы, безвозмездно полученные некоммерческими организациями в виде работ (услуг), выполненных (оказанных) на основании соответствующих договоров (подп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ);
• имущественные права, переходящие некоммерческим организациям по завещанию в порядке наследования (подп. 2 п. 2 ст. 251 НК РФ, раннее освобождалось только имущество);
• имущественные права, полученные на осуществление благотворительной деятельности (подп. 4 п. 2 ст. 251 НК РФ, ранее освобождалось только имущество);
• средства, полученные некоммерческими организациями безвозмездно на ведение уставной деятельности, не связанной с предпринимательской, от перечисленные структурными подразделениями (отделениями) из целевых поступлений (подп. 10.1 п. 2 ст. 251 НК РФ);
• средства, полученные структурными подразделениями (отделениями) от создавших их некоммерческих организаций, перечисленные из целевых поступлений на содержание и ведение уставной деятельности (подп. 10.1 п. 2 ст. 251 НК РФ).

Некоммерческие организации могут осуществлять и предпринимательскую деятельность, если это соответствует целям, ради которых они созданы.

Учет в благотворительных организациях

Благотворительные организации осуществляют свою деятельность в соответствии с Федеральным законом от 11 августа 1995 г. № 135-ФЗ «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях» (далее – Закон № 135-ФЗ).

Источниками формирования имущества благотворительной организации могут являться:

• учредительные и членские взносы;
• благотворительные пожертвования, гранты, предоставляемые гражданами и юридическими лицами в денежной или натуральной форме;
• доходы от внереализационных операций;
• поступления от деятельности по привлечению благотворителей и добровольцев (организация развлекательных, культурных, спортивных и иных массовых мероприятий);
• проведение кампаний по сбору благотворительных пожертвований;
• доходы от разрешенной законом предпринимательской деятельности;
• доходы от деятельности хозяйственных обществ, учрежденных благотворительной организацией;
• труд добровольцев;
• иные не запрещенные законом источники.

Расходы благотворительной организации осуществляются согласно смете, которая является составной частью благотворительной программы. Благотворительная программа устанавливает этапы и сроки реализации сметы предполагаемых поступлений и планируемых расходов (расходы на материально-техническое, организационное и иное обеспечение, на оплату труда лиц, участвующих в реализации благотворительных программ, другие расходы, связанные с реализацией благотворительных программ).

Благотворительная программа утверждается высшим органом управления благотворительной организации.

При реализации долгосрочных благотворительных программ поступившие средства используются в установленные программой сроки.

Благотворительная организация вправе использовать на оплату труда административно-управленческого персонала не более 20 процентов финансовых средств, расходуемых за финансовый год. Ограничение не распространяется на оплату труда лиц, участвующих в реализации благотворительных программ.

Не менее 80 процентов благотворительных пожертвований в денежной форме используется на благотворительные цели в течение года с момента получения данного пожертвования.

Благотворительные пожертвования в натуральной форме направляются на благотворительные цели в течение одного года с момента их получения.

Благотворителем или благотворительной программой могут быть установлены иные сроки.

Имущество благотворительной организации не может быть передано учредителям (членам) этой организации на условиях более выгодных, чем для других лиц.

Благотворительная организация вправе осуществлять предпринимательскую деятельность только для достижения уставных целей.

Средства, полученные благотворительной организацией от осуществления иной предпринимательской деятельности, взыскиваются в доход местного бюджета и подлежат использованию на благотворительные цели.

Бухучет для НКО

НКО ведут бухгалтерский учет в общеустановленном порядке (п. 1 ст. 32 Федерального закона от 12 января 1996 г. № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях»).

Осуществляя хозяйственную деятельность, благотворительные организации руководствуются общим Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкцией по его применению.

Особенностью бухгалтерского учета в благотворительных организациях является правильность отражения целевых поступлений, взносов, пожертвований на ведение уставной деятельности. В связи с этим рассмотрим использование счета 86 «Целевое финансирование».

На финансирование благотворительных программ должно быть использовано не менее 80 процентов поступивших за финансовый год внереализационных доходов, поступлений от хозяйственных обществ, учрежденных благотворительной организацией, и доходов от предпринимательской деятельности.

По кредиту счета 86 отражаются поступившие средства целевого финансирования, по дебету – списание средств, израсходованных в соответствии с благотворительной программой и сметой.

Целевые средства предоставляются на финансирование конкретных мероприятий и не могут быть использованы в иных целях. В связи с этим благотворительные организации ведут аналитический учет целевых средств по каждому виду источника и в разрезе целевых программ.

Поступление целевых денежных средств в учете отражается бухгалтерской проводкой:

ДЕБЕТ 50 «Касса» (51 «Расчетный счет»,52 «Валютный счет») КРЕДИТ 86 «Целевое финансирование»

– на сумму поступивших целевых средств. Целевые средства могут выделяться благотворительной организации и в натуральной форме (гуманитарная помощь в виде продуктов питания, теплой одежды и пр. ).

В таком случае поступление отражается записью:

ДЕБЕТ 10 «Материалы» КРЕДИТ 86 «Целевое финансирование»

– в денежном эквиваленте.

Налог на добавленную стоимость по приобретенным средствам в таком случае включается в фактическую себестоимость материалов.

Благотворительным организациям необходимо вести раздельный учет ТМЦ, поступивших в виде целевых средств и приобретенных для ведения хозяйственной деятельности.

В случае приобретения товарно-материальных ценностей для осуществления хозяйственной деятельности их поступление отражается записью:

ДЕБЕТ 10 «Материалы» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

– на сумму приобретенных материальных ценностей, включая НДС. Кроме того, благотворительные организации вправе осуществлять коммерческую деятельность, и, следовательно, необходимо вести отдельный аналитический учет товарно-материальных ценностей, предназначенных для использования в коммерческой деятельности. Следует помнить, что в подобном случае НДС, предъявленный поставщиком, выделяется из стоимости ТМЦ и учитывается отдельно.

Некоммерческие организации вправе не применять ПБУ 18/02, утвержденное приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 114н.

Приобретение указанных ТМЦ отражается записью:

ДЕБЕТ 10 «Материалы» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

– на сумму приобретенных материальных ценностей (без НДС);

ДЕБЕТ 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

– на сумму НДС, предъявленного поставщиками по приобретенным материальным ценностям. Приобретение товарно-материальных ценностей оформляется в общеустановленном порядке.

Рассмотрим отражение хозяйственных операций на конкретных примерах.

Отражение в учете благотворительного фонда проведения благотворительного мероприятия.

Благотворительный фонд проводит бесплатную раздачу продуктовых наборов малоимущим. На расчетный счет получены целевые денежные средства в сумме 200 000 руб. Приобретено продуктов для раздачи малоимущим на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС). Расходы на проведение мероприятия (аренда

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Товары и услуги приобретены фондом для осуществления операций, не облагаемых НДС. Следовательно, сумма входного НДС, предъявленного по аренде помещения, транспорта, канцтоварам и печатным материалам, к вычету не принимается (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). Сумма входного НДС включается в стоимость приобретенных товаров и услуг в порядке, установленном подпунктом 1 пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса.

Налог на прибыль организаций

Целевые поступления, получаемые благотворительным фондом и использованные по назначению, в целях налогообложения прибыли не учитываются (абз. 1, 3 п. 2 ст. 251 НК РФ). Следовательно, затраты на проведение благотворительного мероприятия не признаются расходами в целях налогообложения прибыли.

Отражено получение целевых средств:

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 86

Отражено приобретение продуктов за счет средств целевого финансирования:

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60

Отражены затраты на проведение благотворительного мероприятия:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 10, 60, 76

– 168 000 руб. (118 000 + 50 000).

Отражено использование средств целевого финансирования: